Die Harmonisierung der Körperschaftsteuer-Bemessungsgrundlage

Schewe, Sebastian

Die Harmonisierung der Körperschaftsteuer-Bemessungsgrundlage

Diplomarbeit, 2007, 74 Seiten

BWL - Rechnungswesen, Bilanzierung, Steuern

Other

Leseprobe

verzeichnen, um öffentliche Güter in unveränderten Umfang bereitstellen zu

können.

Regierungen sind in der Lage Investitionsentscheidungen internationaler Un-

ternehmen zu beeinflussen, indem sie Steuervergünstigungen für bestimmte

Sektoren bieten, einen niedrigen Steuersatz festlegen oder großzügige Ab-

schreibungsmöglichkeiten offerieren, durch welche die Unternehmen ihre

Bemessungsgrundlage verringern können. Insbesondere die niedrigen Steu-

erbelastungen in den EU-Beitrittsstaaten und die in Ländern, wie Irland und

Belgien gebotenen Steuervergünstigungen führen dabei zu Wettbewerbsver-

zerrungen, da die effiziente Verteilung des Kapitals gestört wird, wenn unren-

table Investitionen ausschließlich auf der Basis einer begünstigten Besteue-

rung durchgeführt und umgekehrt rentable Investition aufgrund von hoher

Besteuerung unterlassen werden. Auch Koexistenz von 27 unterschiedlichen

Steuersystemen, die zu hohen Befolgungskosten für multinationale Unter-

nehmen beiträgt, behindert die Effizienz sowie die Wettbewerbsfähigkeit eu-

ropäischer Unternehmen weltweit.

Ziel der Europäischen Union (EU) ist ein Binnenmarkt ohne steuerliche Hin-

dernisse für die grenzüberschreitende Unternehmenstätigkeit der dazu bei-

trägt, die im Lissabonner-Programm in Jahr 2000 veröffentlichte Zielsetzung

zu erreichen, die ,,Union bis 2010 zum wettbewerbsfähigsten und dyna-

mischsten wissensbasierten Wirtschaftsraum der Welt zu machen".

Da die

aufgezeigten Probleme zu einer ineffizienten Ressourcenallokation führen

und Wohlfahrtseinbußen für die europäische Gemeinschaft als Ganzes ver-

ursachen, wird die Forderung nach einer verstärkten Koordination der EU-

weiten Steuerpolitik immer lauter.

Die Harmonisierung der Körperschafts-

teuer-Bemessungsgrundlage wird in diesem Zusammenhang als aussicht-

reichstes Instrument zur Überwindung der Probleme angesehen, welches

dazu beitragen kann, einen effizienten, fairen und übersichtlichen Binnen-

markt zu schaffen.

Vgl .Fuest/Huber (2003).

Vgl. Kommission der Europäischen Gemeinschaften (2001), S. 5.

Vgl. Europäischer Rat (2000).

Vgl. Spengel (2004a).

1.2 Zielsetzung

Ziel dieser Arbeit ist es, die verschiedenen Instrumente

zur Harmonisierung

der Unternehmensbesteuerung, welche derzeit innerhalb der Europäischen

Kommission diskutiert werden, vorzustellen und ihre jeweiligen Auswirkun-

gen auf Gewinnverlagerungen, Steuereinnahmen sowie ihren Beitrag zur

Zielerreichung zu beurteilen.

Das Hauptaugenmerk ist dabei auf die Betrachtung des Vorschlags zur Ein-

führung einer gemeinsamen konsolidierten Körperschaftsteuer-Bemessungs-

grundlage (GKKB) gerichtet, welcher innerhalb der Europäischen Kommissi-

on als geeignetstes Mittel zur Überwindung der Verzerrungen gewertet

wird.

Die Einführung der GKKB ist von einem Übergang vom System der

separaten Gewinnermittlung hin zu einem System der einheitlichen Gewin-

nermittlung mit Formelzerlegung gekennzeichnet. Probleme im Zusammen-

hang mit der Ermittlung von Verrechnungspreisen werden durch das neue

System überwunden und die Befolgungskosten für Unternehmen gesenkt.

Sowohl über die Auswirkungen der GKKB auf Gewinnverlagerungsaktivitäten

insgesamt als auch auf die zu erwartenden Änderungen der Steuereinnah-

men der Länder, herrscht in der Fachwelt keine Einigkeit.

Die vorliegende Arbeit analysiert die einzelnen Problembereiche und be-

trachtet dabei insbesondere den Aspekt der Ermittlung eines Verteilungs-

schlüssels, welcher maßgeblich über die zu erwartenden Auswirkungen ent-

scheidet. Die Vor- und Nachteile der GKKB im Vergleich zum Status quo

werden herausgearbeitet, gegenübergestellt und beurteilt.

1.3

Aufbau der Arbeit

Der Aufbau der Arbeit gliedert sich folgendermaßen: Zu Beginn werden in

Kapitel 2 die wesentlichen Grundlagen der Unternehmensbesteuerung in der

EU vorgestellt. Neben den Grundsätzen und den mit der Steuerpolitik betrau-

ten Institutionen, werden die unterschiedlichen Körperschaftsteuersysteme,

die länderspezifischen nominalen und effektiven Körperschaftsteuersätze

und die verschiedenen Gewinnermittlungsvorschriften der EU-Mitgliedstaaten

Sitzlandbesteuerung, einheitliche konsolidierte Bemessungsgrundlage, europäische Ge-

sellschaftssteuer und harmonisierte Besteuerungsgrundlage.

Vgl. Fuest/Huber (2003); Europäische Kommission (2001).

Vgl. Boss (2003); Baumgartner (2006).

vorgestellt. Darüber hinaus werden die Problemebereiche der Unterneh-

mensbesteuerung aufgezeigt und die bisherigen Maßnahmen zu ihrer Über-

windung erläutert.

Die negativen Auswirkungen des Steuerwettbewerbs, wie der drohende

Steuersenkungswettlauf, werden häufig als Rechtfertigung für Koordinierung

bzw. Harmonisierung der Unternehmensbesteuerung herangezogen.

Kapitel 3 gibt einen Überblick über die verschiedenen in der Wissenschaft

vertretenen Ansichten bzgl. der Auswirkungen des Steuerwettbewerbs, erläu-

tert die politische Zielsetzung der Harmonisierung und verschafft einen Über-

blick über die Entwicklung der Harmonisierungsbestrebungen innerhalb der

EU.

Die verschiedenen Systeme zur Harmonisierung der Körperschaftsteuerbe-

messungsgrundlage werden in Kapitel 4 vorgestellt und vor dem Hintergrund

ihres Einflusses auf Gewinnverlagerungen analysiert. Dabei konzentriert sich

die Arbeit hauptsächlich auf die Einführung der gemeinsamen konsolidierten

Körperschaftsteuer-Bemessungsgrundlage. Die Auswirkungen eines Über-

gangs vom System der separaten Gewinnermittlung hin zum System der

gemeinsamen Gewinnermittlung, sowie Aspekt der Bestimmung des Vertei-

lungsschlüssels werden genauer betrachtet. Nachdem neben allgemeinen

Problemfeldern bzgl. der Umsetzung auch die damit verbundenen Interes-

senskonflikte zwischen den Mitgliedstaaten aufgeführt werden, endet das

Kapitel mit einer Beurteilung der Realisierungschancen.

Die Arbeit schließt in Kapitel 5 mit einer Zusammenfassung der Ergebnisse

und liefert eine kritische Würdigung der Harmonisierungsbestrebungen.

Grundlagen der Unternehmensbesteuerung in der EU

2.1

Abgrenzung internationaler Unternehmensbeziehungen

Zwischenstaatliche Unternehmensaktivitäten haben in den letzten Jahrzehn-

ten ununterbrochen an Bedeutung gewonnen. Ein einheitliche Bestimmung

des Begriffs des internationalen Unternehmens existiert bislang jedoch nicht,

da sich die Rechts- und Wirtschaftsordnungen, welche für eine Definition zu

Grunde gelegt werden, zwischen den Mitgliedstaaten sehr stark unterschei-

den. Die vorliegende Arbeit orientiert sich an der Definition von Riecker

wobei ein nationales Unternehmen, dessen wirtschaftliche Aktivitäten über

die Landesgrenzen hinaus gehen, den Ausgangspunkt für ein multinationales

oder auch grenzüberschreitend tätiges Unternehmen bietet. Ein solches Un-

ternehmen stellt sich zwar wirtschaftlich als Einheit dar, ist es aus rechtlicher

Sicht jedoch nicht, da jede einzelne Unternehmenseinheit durch die Rechts-

ordnungen des jeweiligen Gründungsstaates definiert ist.

Ein Unternehmen wird im Folgenden als international bezeichnet, wenn es

aus mindestens zwei Einheiten besteht, welche ihren Sitz in unterschiedli-

chen Staaten haben. Berücksichtigt wird dabei der Fall, dass die Einheiten

rechtlich selbstständig

sind, als auch der Fall der rechtlichen Unselbststän-

digkeit

einer Einheit. Wichtig ist, dass die grenzüberschreitende Investition

für das Unternehmen, im Ausland die beschränkte Steuerpflicht im Sinne

einer Betriebstättenbesteuerung oder die unbeschränkte Steuerpflicht im

Rahmen der Besteuerung einer Tochtergesellschaft auslöst und somit eine

zwischenstaatliche Gewinnabgrenzung erforderlich wird.

2.2

Institutionen und Grundsätze der europäischen Steuerpolitik

Die europäische Steuerpolitik untergliedert sich in die Bereiche Initiative, Be-

ratung und Entscheidung. Direkt beteiligt sind dabei die Europäische Kom-

mission, das Europäische Parlament und der Rat der Europäischen Union.

Als supranationale Institution wird die Europäische Kommission auch als

,,Hüterin der Gemeinschaftsverträge"

bezeichnet, da sie die Gemein-

Vgl. Riecker (1996), S. 1.

Mutter und Tochtergesellschaft.

Stammhaus und Betriebsstätte.

Vgl. Riecker (1996), S. 3.

Er wird auch Ministerrat genannt.

Vgl. Europäisches Parlament (2000).

schaftspolitik auf der Grundlage der Ratsentscheidungen ausführt und über

die Einhaltung und die Durchführung der EU-Rechtsakte in den einzelnen

Mitgliedstaaten wacht. Dabei meldet die Kommission dem Europäischen

Gerichtshof Verstöße von einzelnen Ländern, welcher diese rechtlich bewer-

tet und befugt ist, Sanktionen durchzusetzen.

Zu Beginn des Entscheidungsprozesses wird die Generaldirektion von der

Kommission mit der Ausarbeitung eines Entwurfs beauftragt. Zahlreiche ex-

terne Akteure, wie Verwaltungsausschüsse, beratende Ausschüsse, Fach-

beamte der Kommission und Vertreter der Interessensgruppen werden in

dieser Phase in den Prozess mit eingebunden. Ist ein Dokument verabschie-

det worden, übermittelt es die Kommission im Rahmen ihres Initiativrechts

dem Ministerrat, wo es dann ein weiteres Mal in Arbeitsgruppen diskutiert

wird. Bevor der Rat ein Dokument verabschiedet, gibt das Europäische Par-

lament und in einigen Fällen auch der Wirtschafts- und Sozialausschuss ei-

gene Stellungnahmen dazu ab. Der Ministerrat hat in seiner Tätigkeit die

verschiedenen Interessen der Gemeinschaft zu berücksichtigen und stellt

das höchste Entscheidungsorgan der Gemeinschaft dar, welches die Geset-

ze verabschiedet.

Die Unternehmensbesteuerung im europäischen Binnenmarkt muss den im

EU-Vertrag verankerten Grundfreiheiten

Folge leisten und soll in erster Li-

nie einen Beitrag zur internationalen Wettbewerbsfähigkeit der EU-

Unternehmen leisten. Dabei ist darauf zu achten, dass ökonomische Ent-

scheidungen der Unternehmen so wenig wie möglich von steuerlichen Erwä-

gungen beeinflusst werden und zu hohe Befolgungskosten, sowie Steuer-

hemmnisse für grenzüberschreitende Unternehmensaktivitäten minimiert

werden.

In der europäischen Steuerpolitik gilt das Subsidiaritätsprinzip,

wonach die EU erst dann in die Autonomie der Staaten eingreifen darf, wenn

diese keine wirksamen Lösungen für bestehende Probleme finden können.

Zu den weitern allgemeinen Prinzipien der Besteuerung zählen die Neutrali-

tät des Steuersystems, die horizontale und vertikale Steuergerechtigkeit, so-

Vgl. Weber (1998), S. 29.

Arbeitnehmerfreizügigkeit, Niederlassungsfreiheit, Warenfreiheit, Dienstleistungsfreiheit

und Kapitalverkehrsfreiheit.

Vgl. Europäisches Parlament (2005), S. 11.

Vgl. Europäische Kommission (o.Jg.).

wie die Kapitalimport- und Kapitalexportneutralität, Einfachheit, Transparenz,

Rechtssicherheit, Konsistenz, Flexibilität und die Durchsetzbarkeit.

2.3 Die

Körperschaftsteuer

Die Körperschaftsteuer hat verschiedene Funktionen. Sie ermöglicht zu ei-

nen die Besteuerung von Gewinnen auf der Unternehmensebene, bevor sie

an die Anteilseigner ausgeschüttet werden. Sie verhindert somit, dass bei

grenzüberschreitenden Beteiligungen Gewinne unversteuert an Anteilseigner

im Ausland fließen. Zum anderen übernimmt die Körperschaftsteuer die

Funktion einer Äquivalenzsteuer, da Unternehmen durch die Nutzung öffent-

licher Leistungen wie die Infrastruktur Kosten verursachen, welche durch die

Steuererhebung indirekt wieder beglichen werden.

2.3.1 Körperschaftsteuersysteme im Überblick

Die Körperschaftsteuersysteme in der EU weisen große Unterschiede zwi-

schen den einzelnen Mitgliedstaaten auf. Wie in Abbildung 1 dargestellt, lässt

sich eine Dreiteilung in das klassische System, das Doppelbesteuerung mil-

dernde System und das Doppelbesteuerung vermeidende System vorneh-

men. Mittlerweile wird ausschließlich in Irland noch das klassische System

angewandt, bei dem die Dividenden weder auf Gesellschafts- noch auf An-

teilseignerebene im Vergleich zu den sonstigen Einkünften entlastet werden.

Werden die Gewinne ausgeschüttet, kommt es hier zu einer kompletten

Doppelbelastung, da diese bereits mit der Körperschaft- und der vollen Ein-

kommensteuer belastet worden sind. In den anderen beiden Systemen wird

eine Verringerung bzw. Vermeidung der Doppelbesteuerung dadurch er-

reicht, dass entweder ausgeschüttete Gewinne auf der Ebene der Gesell-

schaft begünstigt werden, ein Dividendenabzug gewährt wird und eine ge-

spaltener Körperschaftsteuersatz angewandt wird oder auf der Ebene der

Anteilseigner eine Anrechnung der Körperschaftsteuer und eine günstigere

Besteuerung der Dividenden gewährt wird.

Vgl. Baumgartner (2006), S. 97 und Kommission der Europäischen Gemeinschaften

(2004).

Vgl. Bundesministerium der Finanzen (2007), S. 10.

Vgl. Spengel (2004c), S. 44.

Klassisches

System

Integration der Körperschaft- in die Einkoomensteuer

Doppelbesteuerung

Mildernde Systeme

Doppelbesteuerung

Vermeidende Systeme

Unternehmens-

ebene

Gesellschafter-

ebene

Unternehmens-

ebene

Gesellschafter-

ebene

Dividenden-

Abzug

< 100%

Dividenden-

Abzug

< 100%

Gespaltener

Satz

Gespaltener

Satz

Shareholder

Relief

Teil-

anrech-

nung

Vollan-

rechnung

Dividenden-

freistellung

Irland

Belgien,

Dänemark, Deutschland, Finnland

(2005), Frankreich (2005),

Großbritannien, Italien, Litauen,

Luxemburg, Niederlande,

Österreich, Polen, Portugal,

Schweden, Slowenien, Tschechien,

Ungarn, Zypern

Spanien

(Estland)

(Finnland),

(Frankreich),

Malta

Estland,

Griechen-

land,

Lettland,

Slowakei

Abb. 1: Körperschaftsteuersysteme in der EU (2004) (Quelle: Spengel (2004c), S.42).

2.3.2 Körperschaftsteuersätze und Bemessungsgrundlagen

Neben den Systemen unterscheiden sich auch die nominalen Körperschafts-

teuersätze in der EU erheblich zwischen den einzelnen Mitgliedstaaten (sie-

he Abbildung 2). In den letzten Jahren haben viele Länder ihre Körper-

schaftsteuersätze gesenkt. Insbesondere Deutschland

, Belgien, Portugal,

Niederlande

, Italien und Griechenland, welche zuvor die höchsten Sätze

hatten, haben ihre Abweichung zum europäischen Durchschnitt durch diese

Senkung verringert und somit die Streuung der Sätze insgesamt gesenkt.

Auffallend ist, dass die neuen Mitgliedstaaten im Vergleich zu den alten nied-

rigere Steuersätze vorweisen.

In Deutschland soll die Tarifbelastung von Kapitalgesellschaft im Zuge der für das Jahr

2008 geplanten Unternehmenssteuerreform weiter auf unter 30% sinken.

Die Niederlande haben ihren Steuersatz im Jahr 2007 auf 25,5% abgesenkt.

Vgl. Martinez-Serrano/Patterson (2003), S. 20.

Körperschaftsteuersätze 2006 im EU-Vergleich

(Höchstsätze in Prozent)

10,0

12,5

13,0

15,0

16,0

19,0

23,0

24,0

25,0

26,0

27,5

28,0

29,0

29,6

30,0

33,3

34,0

35,0

37,3

38,3

32,4

33,3

Zypern

Irland

Litauen

B ulgarien

Lettland

Rumänien

Ungarn

Slo wakei

P o len

Estland

Tschechien

Slo wenien

Österreich

Finnland

P o rtugal

Schweden

Dänemark

Griechenland

Niederlande

Luxemburg

Gro ßbritannien

Frankreich

B elgien

M alta

Spanien

Italien

Deutschland

EU (27)

EU (15)

Abb. 2: Körperschaftsteuersätze 2006 im EU-Vergleich (Quelle: WKO (2006), S. 2).

Neben den nominalen Körperschaftsteuersätzen hat die Bemessungsgrund-

lage einen entscheidenden Einfluss auf die Höhe der von den Unternehmen

zu tragenden Steuerlast. Der zu versteuernde Gewinn hängt u.a. von Steu-

erbefreiungen, Ermäßigungen, Spielräumen bei der Bewertung, Abschrei-

bungen und Möglichkeiten zum intertemporalen Verlustausgleich ab.

die Gewinnermittlungsvorschriften in den einzelnen EU-Mitgliedstaaten sehr

unterschiedlich ausfallen, weichen auch die Bemessungsgrundlagen vonein-

ander ab.

Vgl. Schratzenstaller (2004), S. 2.

Wie die folgende Tabelle veranschaulicht, ist in den alten Mitgliedstaaten

eine verhältnismäßig starke Verknüpfung zwischen der Handels- und der

Steuerbilanz erkennbar. Dadurch sind die konzeptionellen Unterschiede bei

der Gewinnermittlung, mit Ausnahme des angelsächsischen Rechtkreises,

eher gering. Im Bereich der einzelnen Bilanzierungs- und Bewertungsvor-

schriften sind dahingegen größere Unterschiede zu erkennen.

Stellt man die neuen den alten Mitgliedstaaten gegenüber, fallen drei Unter-

schiede auf. Da die Gewinnerzielung in den neuen Mitgliedstaaten unbe-

kannt war

, spielt die Frage der Maßgeblichkeit für die steuerliche Gewin-

nermittlung im Grundsatz keine Rolle. Bis auf Estland werden in den neuen

Mitgliedstaaten keine Wahlrechte bei der Ermittlung von Abschreibungen und

der Bewertung von Vorräten gewährt. Ein weiterer Unterschied ist in dem

Umgang mit Rückstellungen für ungewisse Verbindlichkeiten für Steuerzwe-

cke zu finden, die in den meisten neuen Mitgliedstaaten nicht anerkannt wer-

den. Dies führt zu einem höheren Grad an Objektivierung in der Gewinner-

mittlung. Als dritter Punkt ist festzuhalten, dass ein Verlustrücktrag in allen

Beitrittsstaaten untersagt ist und ein Verlustvortrag in den meisten Ländern

nur zeitlich beschränkt gestattet wird.

Zusammenfassend kann somit festgestellt werden, dass in den Beitrittsstaa-

ten eine niedrigere Tarifbelastung auf eine breitere Bemessungsgrundlage

trifft.

Bei den Beitrittsländern handelt es sich um ehemalige Staatshandelsländer.

Ausgewählte Gewinnermittlungsvorschriften (2004)

Maßgeblichkeit

Handelsbilanz

Ja Ja Ja N Ja Ja J J N J J N J J N N N J N N N N N N N

Maschinen (AfA)

L=Liniar

D=Degressiv

Vorräte (Bewertungs- vereinfa-

chung

D=Durchschnitt

F=FiFo

L=LiFo

Altersversorgung

F=Pensionsfonds,- kass

R=Pensionsrückstellung

Verlustabzug

Rücktrag (Jahre)

Vortrag (Jahre)

Sonstige Unternehmenssteuern

GrSt

¥ ¥ ¥ ¥ ¥ ¥ ¥ ¥ ¥ ¥ ¥ ¥ ¥ ¥ ¥ ¥

VSt

LSSt

GewSt-E

¥ ¥

GewSt-K

Tab. 1: Ausgewählte Gewinnermittlungsvorschriften (2004)

, (Quelle: Spengel (2004c), S.

46ff.).

2.3.3 Die effektive Durchschnittssteuerbelastung

Die nominalen Körperschaftsteuersätze stellen keinen geeigneten Indikator

für die Ermittlung der steuerlichen Belastung der Unternehmen dar. Aus die-

sem Grund wird die effektive Steuerbelastung ermittelt,

welche die ver-

schiedenen Körperschaftsteuersysteme, die Gewinnermittlungs-Vorschriften

inklusive der häufig vorhandenen Wahlrechte, sowie weitere Steuern, welche

in einigen EU-Mitgliedstaaten erhoben werden, berücksichtigen.

Innerhalb der EU hat sich das von Devereux und Griffith (1999) entwickelte

Maß der effektiven Durchschnittssteuersätze durchgesetzt, welches die

Summe aller steuergesetzlichen Regelungen darstellt. Dieses sog. EATR-

Maß

bildet sich aus dem gewichteten Mittel aus nominalem Steuersatz und

dem effektiven Grenzsteuersatz, wobei der Grenzsteuersatz die steuerliche

Belastung einer Investition angibt. Es weist die effektive Steuerbelastung von

sehr profitablen Investitionen aus und ist somit für die Standortentscheidun-

gen multinationaler Unternehmen relevant. Abbildung 3 bildet die effektive

Durchschnittsteuerbelastung der einzelnen EU-Mitgliedstaaten ab. Das

AT (Österreich); BE (Belgien); CY (Zypern); CZ (Tschechische Republik); DE (Deutsch-

land); DK (Dänemark); EE (Estland); ES (Spanien); FI (Finnland); FR (Frankreich); GR

(Griechenland); HU (Ungarn); IE (Irland); IT (Italien); LT (Lettland); LU (Luxemburg); LV (Li-

tauen); MT (Malta); NL (Niederlande); PL (Polen); PT (Portugal); SE (Schweden); SK (Slo-

wakische Republik); SL (Slowenien); UK (Großbritannien)

Vgl. Haufler (2005), S. 5.

Vgl. Spengel (2004c), S. 44.

Effective Average Tax Rate EATR.

EATR-Maß liegt in fast jedem Land unter den nominellen Körperschaftsteu-

ersätzen, da die effektiven Grenzsteuersätze geringer sind, als die nominel-

len. Die Werte zwischen den alten und neuen Mitgliedstaaten liegen darüber

hinaus bei der effektiven Durchschnittssteuerbelastung näher beieinander,

als bei den nominalen Körperschaftsteuersätzen. Dies ist darauf zurückzu-

führen, dass in den Beitrittsstaaten eine niedrigere Tarifbelastung auf eine

breitere Bemessungsgrundlage trifft, wodurch im Endeffekt die effektive

Steuerbelastung näher an der tariflichen liegt.

Im Jahr 2004 lag die effekti-

ve Steuerbelastung in den neuen Mitgliedstaaten mit 19,7% deutlich unter

den Durchschnittswert der alten Mitgliedstaaten mit 29,4%. Insbesondere

Lettland, Litauen, Zypern, die Slowakei und Polen stellten aus steuerlicher

Sicht die attraktivsten Standorte dar.

Effektive Durchschnittsteuerbelastung nach Standorten (in %)

0,0

5,0

10,0

15,0

20,0

25,0

30,0

35,0

40,0

ien

eut

hla

ank

Malta Itali

Belgie

Nie

der

land

iec

henla

xem

bur

ort

Finn

hie

tla

Slo

ien

low

isc

Irla

ttlan

Abb. 3: Effektive Durchschnittsteuerbelastung nach Standorten (Quelle: Fuest/Becker

(2005), S. 221).

2.4

Problemfelder in der Unternehmensbesteuerung in der EU

Die voranschreitende Globalisierung hat die Rahmenbedingungen der euro-

päischen Unternehmensbesteuerung verändert. Grenzüberschreitende Fusi-

onen haben in der EU stark zugenommen, große Unternehmen steigern ihre

Vgl. Spengel (2004c), S. 47.

Vgl. Spengel (2004c).

Aktivitäten und betrachten die EU als ihren Inlandsmarkt, was zu Neuorgani-

sationen und Zentralisierung von Funktionen innerhalb der Konzerne führt.

Die Mobilität der Produktionsfaktoren ist durch die Entwicklung des elektroni-

schen Handels gestiegen, wodurch den Mitgliedstaaten die Sicherung ihrer

Besteuerungsgrundlage erschwert wird.

Aufgrund der Unterschiede in den Steuersystemen und -sätzen welche in

den Kapiteln 2.3.1 und 2.3.2 vorgestellt wurden und der großen Spannweite

bei der effektiven Steuerbelastung, gibt es nur wenig Transparenz, insbe-

sondere in Bezug auf die steuerliche Bemessungsgrundlage, wodurch die

Überwachung der Unternehmensaktivitäten durch Finanzbehörden er-

schwert wird.

Je unübersichtlicher ein Steuersystem in der Gemeinschaft ist, desto höher

sind die Befolgungskosten. Die Vielzahl an unterschiedlichen Steuerregelun-

gen, Abkommen und laufenden Änderungen verursachen den Unternehmen

Mehrkosten für die Erfüllung der Steuerpflichten, was es insbesondere klei-

nen und mittleren Unternehmen (KMU) erschwert, grenzüberschreitende In-

vestitionen zu tätigen.

Laut einer Studie der Europäischen Kommission be-

laufen sich diese Befolgungskosten bei multinationalen Unternehmen auf

1,9% und bei mittelständischen Unternehmen sogar auf 30,9% der Steuer-

schuld.

Ein weiteres Defizit ist der grenzüberschreitende Verlustausgleich, welcher

aufgrund erheblicher Beschränkungen zu Doppelbesteuerung führen kann

und grenzüberschreitende Umstrukturierungen, bei denen durch zu hohe

steuerliche Belastungen häufig die Beibehaltung nicht optimaler Strukturen

resultiert.

Die Vielzahl an unterschiedlichen Systemen und Regelungen führt dazu,

dass Unternehmen nach Möglichkeiten suchen, ihre Steuerbelastung mit Hil-

fe von Gewinnverlagerungen zu minimieren. Dabei muss zwischen legitimer

Steuerplanung, Steuerumgehung und Steuerhinterziehung differenziert wer-

den. Von Steuerumgehung wird gesprochen, wenn Gesetzeslücken ausge-

nutzt werden und sich die Aktionen in einem legalen Rahmen abspielen. Ein

Vgl. Kommission der Europäischen Gemeinschaften (2001), S. 5.

Vgl. Europäische Kommission (1992); Pethig/Wagener (o.Jg.), S. 1.

Vgl. FuestHuber (2003), S. 383.

Vgl. Europäische Kommission (2004a).

Vgl. Europäische Kommission (2006), S. 11f.

illegales Verhalten stellt dagegen strafrechtlich zu verfolgende Steuerhinter-

ziehung dar, wie sie z.B. durch die Manipulation von Verrechnungspreisen

verübt wird.

Die Abgrenzung des Gewinns steht somit im Spannungsfeld eines Interes-

senskonfliktes zwischen den steuerpflichtigen Unternehmen und den Steuer-

behörden. Die Finanzbehörden sind daran interessiert, das Steueraufkom-

men zu sichern, während Unternehmen versuchen, ihre Steuerlast zu mini-

mieren. Unter einer Gewinnverlagerung ist in diesem Zusammenhang das

Verschieben von Erträgen von der Steuerhoheit, in der sie erwirtschaftet

wurden, in eine andere Steuerhoheit, zu verstehen.

Die Problematik ist darin zu sehen, dass als Folge dieser Gewinnverlagerun-

gen Minderbesteuerungen resultieren, die wettbewerbsverzerrende Wirkun-

gen entfalten, wenn ausschließlich steuerliche Beweggründe die Verlagerung

auslösen.

Die Ausnutzung von Gewinnverlagerungsmöglichkeiten beein-

trächtigt auch die Rechtstellung der Anteilseigner, welchen ggf. mit einer ge-

ringeren Gewinnausschüttung zu rechnen haben, sowie die Gläubigerinte-

ressen, da die Haftungsmasse und somit die Durchsetzbarkeit von Forde-

rungen in Frage gestellt wird.

Das Potential zur Gewinnverlagerung innerhalb eines grenzüberschreitend

tätigen Unternehmens ist groß, da fast jeder Werttransfer zu diesem Zweck

genutzt werden kann. Schuldrechtliche Vereinbarungen, wie Kauf-, Dienst-,

Werk und Darlehensverträge, sowie Verträge zur Nutzungsüberlassung von

Sachen, Patenten oder Know-how bieten den rechtlichen Rahmen. Mit dem

steigenden Grad der Verflechtung erhöht auch sich der Umfang dieser

Transferleistungen.

Die Verschiebung von Kapital in Länder mit niedrigen Steuersätzen hat we-

sentlich dazu beigetragen, dass die steuerliche Belastung von Kapital und

selbstständiger Arbeit in den letzten Jahren innerhalb der EU von 44% auf

35% gesunken ist. Die steuerliche Belastung der Arbeitseinkommen hinge-

gen ist stetig von 38% auf 41% gestiegen.

Vgl. Schick/Teusch (2005)

Vgl. Riecker (1996), S. 16f.

Vgl. Riecker (1996), S. 7ff.

In der Wissenschaft hat die Existenz der Gewinnverlagerungsmöglichkeiten

Anerkennung gefunden. Über die Höhe der tatsächlich verschobenen Ge-

winne, besteht jedoch keine Einigkeit.

2.4.1 Die

Verrechnungspreisproblematik

Die derzeitige Koexistenz von 27 verschiedenen Systemen der Unterneh-

mensbesteuerung eröffnet viele Möglichkeiten der Steuerhinterziehung und -

vermeidung mittels Verrechnungspreisen.

Das diese Möglichkeiten auch

genutzt werden, haben Bartelsman und Beetsma (2000) empirisch belegt.

Interne Verrechnungspreise für Vorleistungen werden dazu genutzt, um ent-

weder die Kosten am Endleistungsstandort zu heben bzw. zu senken oder

die Einnahmen am Vorleistungsstandort zu erhöhen bzw. zu verringern.

Dieses Vorgehen wird als bilanzielle Gewinnverlagerung bezeichnet. Derzeit

finden 60% des Welthandels innerhalb multinationaler Unternehmen statt,

was die Bedeutung von Verrechungspreisen verdeutlicht.

In der EU wird das System der separaten Gewinnermittlung angewandt. In

diesem System haben grenzüberschreitend tätige Unternehmen die Möglich-

keit für den konzerninternen, grenzüberschreitenden Transfer von Gütern

und Dienstleistungen Preise anzusetzen, die nicht den eigentlichen Markt-

preisen entsprechen und auf diese Weise Steuerersparnisse zu realisieren.

Dabei werden Kosten in das Land mit hohen Steuersätzen verlagert, um die

zu besteuernden Erträge zu mindern. Das Einkommen wird dagegen in Nied-

rigsteuerländer verlagert, um die aggregierte Steuerbelastung zu senken.

Die sich daraus ergebende Konsequenz ist die, dass Länder, aus denen die

Gewinne abfließen im Endeffekt weniger Steuereinnahmen verzeichnen.

Da nationale Unternehmen, die keine Möglichkeit zur Gewinnverlagerung

haben gegenüber multinationalen Unternehmen benachteiligt sind, stellt die-

ses System eine Verletzung des Gleichbehandlungsgrundsatzes dar.

In den letzten Jahren hat sich aufgrund der zunehmenden Verlagerungsakti-

vitäten die Anwendung des Fremdvergleichsgrundsatzes, welcher durch die

Vgl. Riecker (1996), S. 10ff.

Vgl. Kommission der Europäischen Gemeinschaften (2001), S.20.

Vgl. Fuest/Becker (2006), S. 5; Zieren (o.Jg.), S. 7.

Vgl. Liebert (2004), S. 11.

Vgl. Fuest/Hemmelgarn/Ramb (2006), S. 9.

Transferpreisrichtlinien der OECD konkretisiert wurde, etabliert. Er fordert,

dass Transaktionen zwischen verbundenen Unternehmen auch unter den

Bedingungen des freien Marktes und unter Berücksichtigung der Sorgfalt

eines ordentlichen und gewissenhaften Geschäftsleiters zustande gekom-

men wären. Es ist demnach zu überprüfen, ob eine Transaktion dem Grunde

nach anzuerkennen ist und ob die Höhe realistisch bemessen ist.

Die Be-

stimmung dieser Preise gestaltet sich trotz dieses Grundsatzes als schwierig,

insbesondere dann, wenn es sich um hochspezialisierte Güter und Leistun-

gen handelt, bei denen keine Marktpreise zu Grunde gelegt werden kön-

nen.

Das System der separaten Gewinnermittlung birgt somit die Gefahr von Spil-

lovern. Die Steuerpolitik eines Landes beeinflusst die Externalitäten auf an-

dere Länder. Erhöht ein Land seinen Steuersatz, so wird das Unternehmen,

dass dort eine Tochtergesellschaft hat, die Verrechnungspreise für Güter und

Dienstleistungen, die dorthin fließen, erhöhen, um somit den Gewinn der

Muttergesellschaft zu steigern und die Steuerbemessungsgrundlage in Land

mit der Steuererhöhung zu mindern.

Zu den Hauptanliegen der Finanzbehörden zählt deshalb die Aufdeckung

und Berichtigung von Gewinnverlagerungen durch die Überprüfung unter-

nehmensinterner Verrechungspreise. Auch ohne Manipulationsabsicht kann

es zu Meinungsverschiedenheiten zwischen den beteiligten Finanzbehörden

kommen, da die Ermittlungsvorschriften zwischen den einzelnen EU-Mitglied-

staaten variieren. Setzten die beteiligten Finanzbehörden unterschiedliche

Verrechnungspreise für die gleiche Transaktion an, so kann dies dazu füh-

ren, dass der Gewinn doppelt besteuert wird.

Die Tatsache, dass einzelne

Staaten die festgesetzten Verrechnungspreise einseitig ändern können, birgt

somit große Gefahren für die Unternehmen.

2.4.2 Gewinnverlagerung durch Kreditvergabe

Ein weiteres Instrument zur Umsetzung von Gewinnverlagerungen ist die

Vergabe von internen Krediten, durch welche die Bemessungsgrundlagen in

Vgl. Zieren (o.Jg.), S. 7.

Vgl. Bach (2002), S. 11.

Vgl. Nielsen/Raimondos-Møller (2001).

Vgl. Riecker (1996), S. 16.

beiden Standorten manipuliert werden können. Während die Ausgaben für

Kreditzinsen von der Bemessungsgrundlage abgesetzt werden können, un-

terliegen Zinseinnahmen der Unternehmenssteuer.

Ramb und Weichenrieder (2004) haben in einer Studie nachgewiesen, dass

Kredite, die zwischen einer ausländischen Mutter- und einer inländischer

Tochterfirma vergeben werden, stark auf die Steuer reagieren. Mintz und

Weichenrieder

liefern die empirische Evidenz, dass ein höherer Körper-

schaftsteuersatz in den Zielländern deutscher Direktinvestitionen zu einer

signifikant höheren Schuldenquote des dort ansässigen Tochterunterneh-

mens führt. Sie konnten somit nachweisen, das grenzüberschreitend tätige

Unternehmen eine steuerminimierende Finanzierungsstrategie verfolgen, da

die Absetzung von Fremdkapitalzinsen bei einem höheren lokalen Steuersatz

auch zu einem höheren Steuervorteil führt.

2.4.3 Steuervergünstigungen

1992 stellte der Ruding-Ausschuss

fest, dass Steuervergünstigungen zu

Steuerschwund führen und somit eines der großen Probleme der Unterneh-

mensbesteuerung in der EU darstellen. Dem Land das Steuervergünstigun-

gen anbietet, kostet dies verhältnismäßig wenig, wohingegen die Länder, aus

denen Unternehmen abwandern, mit großen Einbußen zu rechnen haben.

In seinem Bericht stellte der Ruding-Ausschuss fest, dass die EU-Mitglied-

staaten ihre Gewinnermittlungsvorschriften zunehmend als Wettbewerbsin-

strument nutzen, um ausländische Unternehmen anzuziehen. Die Folge des-

sen ist eine Verschlechterung der Steuertransparenz, welche zu Wettbe-

werbsverzerrungen im Binnenmarkt führt. Verlierer dieser Maßnahmen sind

KMU, welche nicht in der Lage sind, die mit den unterschiedlichen Vorschrif-

ten verbundenen Probleme zu bewältigen.

In den letzten Jahrzehnten hat die Anzahl der EU-Mitgliedstaaten, die steuer-

liche Sonderkonditionen anbieten, zugenommen. Dabei zielten die Maßnah-

men insbesondere auf die Ansiedlung von mobilen Finanzierungs- und Un-

ternehmensdienstleistungen. Die Dublin-Dock-Gesellschaften in Irland, die

Vgl. Fuest/Becker (2006), S. 5.

Vgl. Mintz/Weichenrieder (2005).

Vgl. Europäische Kommission (1992).

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Details

Titel

Die Harmonisierung der Körperschaftsteuer-Bemessungsgrundlage

Autor

Sebastian Schewe (Autor:in)

Erscheinungsjahr

2007

Seiten

Katalognummer

V309099

ISBN (eBook)

9783958209596

ISBN (Buch)

9783958204591

Dateigröße

464 KB

Sprache

Deutsch

Schlagworte

harmonisierung körperschaftsteuer-bemessungsgrundlage

Produktsicherheit

BACHELOR + MASTER Publishing

Arbeit zitieren

Sebastian Schewe (Autor:in)

, 2007, Die Harmonisierung der Körperschaftsteuer-Bemessungsgrundlage, Hamburg, Bedey Media GmbH, https://www.bachelor-master-publishing.de/document/309099

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